Btw-aftrek en personeelsvoorzieningen

Ondernemers hebben vaak allerlei personeelsvoorzieningen, zoals een auto van de zaak, werkkleding, fietsregelingen, kerstpakketten, gratis koffie/thee, bedrijfsfeesten etc. De ondernemers die personeelsvoorzieningen verstrekken, moeten voor de aftrek van btw rekening houden met een aantal bijzondere regels.
Delen:

Voor de btw wordt een onderscheid gemaakt in ondernemers die btw belaste, btw vrijgestelde of beide prestaties verrichten. Een ondernemer die btw belaste prestaties verricht, is verplicht om btw in rekening te brengen over de verkoop van zijn goederen en/of diensten. Deze ondernemer heeft recht op aftrek van de btw die aan hem wordt berekend als hij goederen/ diensten inkoopt in het kader van zijn onderneming.

Een ondernemer die btw vrijgestelde prestaties verricht, is geen btw verschuldigd over de prestaties die hij verricht en heeft geen recht op aftrek van btw. Btw vrijgestelde prestaties zijn bijvoorbeeld prestaties die ziekenhuizen, scholen, banken en verzekeringsmaatschappijen verrichten. Er zijn ook ondernemers die zowel btw belaste als vrijgestelde prestaties verrichten. Bijvoorbeeld een makelaar die makelaarsdiensten en financiële diensten verleent. De makelaarsdiensten zijn btw belast en de financiële diensten zijn btw vrijgesteld. Als de makelaar goederen/diensten inkoopt die volledig toerekenbaar zijn aan zijn btw belaste makelaarsprestaties, heeft hij recht op aftrek van btw. Een voorbeeld zijn de kosten die de makelaar maakt voor het plaatsen van een woning op Funda. Als hij goederen/diensten inkoopt die volledig toerekenbaar zijn aan zijn financiële prestaties, heeft hij geen recht op aftrek van btw. Te denken valt aan de situatie dat de makelaar bemiddelt bij de hypotheekverstrekkingen van woningen. Als hij een laptop aanschaft voor enkel deze bemiddelingsprestaties, dan is de btw op aanschaf van de laptop niet aftrekbaar.
Als de ingekochte goederen/diensten niet direct toerekenbaar zijn aan de belaste of de vrijgestelde prestaties (bijvoorbeeld de kosten van de jaarrekening), dan gelden specifieke berekeningsmethoden voor het bepalen van de mate van recht op aftrek van btw.

Personeelsvoorzieningen

Ondernemers hebben vaak allerlei personeelsvoorzieningen, zoals kerstpakketten, een auto van de zaak, bedrijfsfeesten et cetera. De ondernemers die (deels) btw belaste prestaties verrichten en dus normaal gesproken btw in aftrek brengen, kunnen niet zomaar de btw in aftrek brengen als het gaat om kosten voor personeelsvoorzieningen. Er gelden namelijk bijzondere regels voor de diverse personeelsvoorzieningen. Op basis van deze regels is de btw aftrek vaak beperkt of uitgesloten. De meeste regels volgen uit het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968, afgekort ‘BUA’. De terbeschikkingstelling van een auto van de zaak aan personeel is uitgezonderd van het BUA. De btw-regels hiervoor zijn opgenomen in een Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 11 juli 2012, Heffing privégebruik auto en toepassing BUA, Stcrt. 2012, 14822.

BUA-verstrekkingen

In het BUA zijn regels opgenomen voor diverse categorieën van personeelsvoorzieningen. Deze worden in de praktijk vaak BUA-verstrekkingen genoemd. Het gaat om de volgende verstrekkingen:

  • verlenen van huisvesting;
  • uitkeren van loon in natura;
  • geven van gelegenheid tot sport en ontspanning;
  • geven van gelegenheid tot privévervoer (met uitzondering van privégebruik auto van de zaak);
  • overige verstrekkingen voor persoonlijke doeleinden van het personeel.

De aftrek van btw voor deze personeelsvoorzieningen is uitgesloten als de totale kosten (exclusief btw) van de voorzieningen, per werknemer, per boekjaar méér bedragen dan €227.

Voorbeeld

Een ondernemer heeft vijf werknemers in dienst. Hij organiseert voor alle werknemers een kerstborrel en hij geeft ze allemaal een kerstpakket. De kostprijs van de kerstborrel en het kerstpakket is € 150 per werknemer. Twee werknemers krijgen nog kaartjes voor een musical ter waarde van € 100. Voor deze twee werknemers komen de verstrekkingen boven de grens van €227 (€150 + €100 = €250). De ondernemer verliest hierdoor zijn recht op aftrek voor álle personeelsvoorzieningen aan deze twee werknemers. Hij kan de btw op de kosten van de kerstborrel, het kerstpakket én de aanschaf van de musical kaartjes niet aftrekken.

Als de ondernemer voor de personeelsvoorziening een vergoeding berekent aan de werknemer, is de ondernemer btw verschuldigd over deze vergoeding. Tegelijkertijd bestaat dan wel recht op aftrek van btw tot het bedrag van de verschuldigde btw. In de praktijk brengen ondernemers op het moment van aanschaf de btw op personeelsvoorzieningen in aftrek. Aan het einde van het boekjaar wordt bezien of de €227-grens van het BUA wordt overschreden. Indien de grens wordt overschreden, wordt de correctie aangebracht in rubriek 5b van de laatste btw-aangifte van het boekjaar. Hieronder zijn de categorieën van personeelsvoor- zieningen die onder het BUA vallen nader omschreven.

Verlenen van huisvesting

Bij het verlenen van huisvesting betreft het de gratis verstrekking van woonruimte aan werknemers. Het gaat onder meer om hotels, pensions, flatwoningen, en vakantiewoningen. Actueel is het gratis verstrekken van woonruimte aan buitenlandse werknemers in de buurt van hun werkplek in Nederland. Deze werknemers blijven ingeschreven staan in het land van herkomst. De werknemers krijgen de woonruimte uitsluitend ter beschikking gesteld voor de duur van de arbeidsovereenkomst. Ook in dit geval is sprake van ‘het verlenen van huisvesting’ dat onder het BUA valt. Concreet betekent dit dat de ondernemer de btw die drukt op de inkoop van een hotelkamer of pension niet in aftrek kan brengen (ervan uitgaande dat de grens van €227 wordt overschreden). In bijzondere gevallen kan wél sprake zijn van aftrek van btw bij het verlenen van huisvesting aan werknemers. Het gaat dan om een verhuizing die wordt opgeroepen door bijzondere behoeften van de onderneming, zonder dat de werknemer een keuze heeft over de plaats van tewerkstelling. Dit is echter een bijzonder geval dat in de praktijk weinig voorkomt.

Een ondernemer die woonruimte verstrekt aan zijn werknemers tegen vergoeding, heeft overigens ook geen recht op aftrek van btw. Reden hiervoor is dat de verhuur van woningen vrijgesteld is van btw. De ondernemer is over de verhuur geen btw verschuldigd en heeft geen aftrek van btw op de huurkosten. Er geldt een uitzondering op deze regel indien aan een aantal strikte voorwaarden wordt voldaan. Het gaat om de situatie waarbij de ondernemer woonruimte verhuurt aan zijn werknemer voor een korte periode en de verhuur vergelijkbaar is met de verhuur in het kader van hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf. In deze situatie is de verhuur van de woonruimte belast met btw en heeft de ondernemer recht op aftrek van btw op de huurkosten.

Loon in natura

Een ondernemer kan goederen/diensten als loon in natura uitkeren aan werknemers. Te denken valt aan de welbekende kerstpakketten, bedrijfsfeesten voor personeel, seizoenkaarten voor bijvoorbeeld voetbalwedstrijden, et cetera. Indien de kosten van deze en alle overige BUA-verstrekkingen de grens van €227 per werknemer, per boekjaar, overschrijdt, is de btw op de kosten van de verstrekkingen niet aftrekbaar. Het kan voorkomen dat een verstrekking in de vorm van loon in natura alleen een bedrijfsbelang dient. In dit geval is de btw op de betreffende kosten wel aftrekbaar. Een voorbeeld hiervan is werkkleding die een ondernemer aan zijn werknemers ter beschikking stelt. De ondernemer kan de btw op de kosten van de werkkleding gewoon in aftrek brengen. De btw op de kosten van de werkkleding telt dan ook niet mee voor de €227-grens, omdat het niet als BUA-verstrekking wordt aangemerkt.

Sport en ontspanning

Bij het geven van gelegenheid tot sport en ontspanning valt te denken aan het gratis verstrekken van fitnessfaciliteiten, gratis kaartjes voor musicals, etc. Indien de kosten van alle BUA-vestrekkingen de grens van €227 per werknemer, per boekjaar, overschrijdt, is de btw op de kosten van de verstrekkingen niet aftrekbaar.

Privévervoer (anders dan auto)

Een veel voorkomende vorm van het geven van gelegenheid tot privévervoer is de verstrekking van een OV-chipkaart die de werknemer kan gebruiken voor woon-werkverkeer of voor niet-zakelijke ritten. Het verstrekken of ter beschikking stellen van een fiets aan werknemers komt ook vaak voor. Het BUA is echter niet van toepassing als:

  • de ondernemer de fiets voor woon-werk verkeer aan de werknemer verstrekt of ter beschikking stelt, én;
  • de aankoopprijs van de fiets lager is dan €749 (incl. btw) of als de fiets door de ondernemer wordt geleased voor een totale kostprijs (incl. btw) lager dan €749, én;
  • in het kalenderjaar en de twee voorafgaande kalenderjaren aan de werknemer geen fiets is verstrekt of ter beschikking is gesteld, én;
  • vanaf het moment van verstrekken of ter beschikking stellen van de fiets tot het einde van het kalenderjaar en in elk van de twee daaropvolgende kalenderjaren de werknemer voor minder dan 50% van het aantal reisdagen wordt voorzien in een vergoeding of ander vervoer voor woon-werk verkeer. De werknemer kan dus zowel een OV-chipkaart als een fiets ter beschikking krijgen van zijn werkgever voor woon-werk verkeer. Zolang de werknemer de OV-chipkaart voor minder dan 50% van zijn reisdagen gebruikt in het jaar dat hij de fiets krijgt en de twee jaren daarna, is het BUA niet van toepassing voor de fiets (indien ook aan de overige voorwaarden wordt voldaan). Uiteraard moet de ondernemer nog beoordelen of de €227-grens wordt overschreden voor de verstrekking van de OV-chip- kaart.

In het eerder genoemde Besluit van 11 juli 2012 zijn enkele goedkeuringen opgenomen over de verstrekking van fietsen. Rekenvoorbeelden zijn terug te vinden op de website van de Belastingdienst onder:

Home -> Btw -> Btw aftrekken -> Personeelsvoorzieningen, giften en relatiegeschenken -> Toegestane aftrek personeelsvoorzieningen.

Eten en drinken

Ondernemers kunnen aan hun personeel eten en drinken ter beschikking stellen of wel gratis of tegen een lage vergoeding. Het gaat bijvoorbeeld om kosten voor drankautomaten en bedrijfskantines. Voor het bepalen van het recht op aftrek van btw voor deze BUA-verstrekking geldt een specifieke rekenmethode. Deze is te vinden op de website van de Belastingdienst onder:

Home -> Btw -> Btw aftrekken -> Personeelsvoorzieningen, giften en relatiegeschenken -> Bedrijfskantines in eigen beheer -> Eten en drinken voor uw personeel.

Geen BUA

Het BUA is niet van toepassing als de ondernemer vervoer aan zijn werknemers ter beschikking stelt voor woon-werkverkeer in de vorm van besloten busvervoer waarvoor een specifieke vergunning is verleend op grond van de Wet personenvervoer 2000. Het BUA is ook niet van toepassing voor outplacementkosten van personeel van de ondernemer. Het gaat om kosten die de ondernemer moet maken voor het vinden van een nieuwe dienstbetrekking voor een werknemer op een korte termijn, zoals kosten van een jobcoach of trainingen.

Privégebruik auto

Het privégebruik van auto’s door personeel valt niet onder de regels van het BUA. De BUA-grens van €227 is dus niet van belang voor deze personeelsvoorziening.
Voor het privégebruik van auto’s geldt het volgende. Een ondernemer die gratis een auto ter beschikking stelt aan zijn werknemer, wordt voor de btw geacht (het is dus een fictie) een btw-belaste dienst te verrichten. Hij is btw verschuldigd over deze fictieve dienst. De regeling brengt met zich mee dat ondernemers de privé gereden kilometers en de autokosten in hun administratie moeten bijhouden. De privékilometers moeten vervolgens worden afgezet tegen de in totaal in dat jaar gereden kilometers. Uit die verhouding, afgezet tegen de voor de desbetreffende auto gemaakte kosten, volgt dan over welk bedrag btw is verschuldigd wegens het privégebruik van de auto. Voor ondernemers kan dit een te grote administratieve last vormen. De staatssecretaris van Financiën heeft daarom een goedkeuring opgenomen in het Besluit van 11 juli 2012. De ondernemer kan ervoor kiezen om geen administratie te voeren van de privé gereden kilometers door zijn werknemers. Als hij hiervoor kiest, wordt de verschuldigde btw vastgesteld op 2,7% van de catalogusprijs (inclusief btw en bpm) van de desbetreffende auto. Na afloop van het vierde jaar volgend op het jaar waarin de ondernemer de auto is gaan gebruiken, is het percentage op basis waarvan de verschuldigde btw wordt vastgesteld 1,5% in plaats van 2,7%. In de praktijk wordt de goedkeuring vaak het ‘forfait’ genoemd. Als van de goedkeuring/het forfait gebruik wordt gemaakt, betekent dit het volgende:

  • de ondernemer brengt alle btw op gemaakte autokosten in aftrek,
  • de ondernemer moet eenmaal per jaar en wel in het laatste belastingtijdvak van het kalenderjaar de btw voldoen voor privégebruik auto in rubriek 1d van de btw-aangifte.

Het is mogelijk dat het boekjaar afwijkt van het kalenderjaar. In het Besluit is goedgekeurd dat voldoening van de verschuldigde btw voor privégebruik auto plaatsvindt in de laatste aangifte van het boekjaar, mits het boekjaar niet langer is dan één jaar. Als het boekjaar langer is dan één jaar moet de verschuldigde btw worden voldaan in de laatste aangifte van het kalenderjaar.

Belangrijk van de btw-correctie privégebruik auto is dat woon-werkverkeer voor de btw (anders dan voor de loonheffing) wordt aangemerkt als privégebruik.
In het Besluit zijn ook regels opgenomen ingeval de werkgever voor privégebruik auto een vergoeding in rekening brengt aan de werknemers. Als de ondernemer een te lage (ongebruikelijke) vergoeding vraagt, is de ondernemer btw verschuldigd over de ‘normale waarde’. De berekening van de normale waarde leidt vaak tot praktische problemen. In het Besluit is daarom goedgekeurd dat de ondernemer btw verschuldigd is over de uitgaven die zijn gemaakt voor het privégebruik van de auto. Als ook het privégebruik niet bekend is, mag de ondernemer gebruik maken van het forfait van 2,7% of 1,5% van de cataloguswaarde van de auto. Als de ondernemer gebruik maakt van het forfait, is hij geen btw meer verschuldigd over de vergoeding die hij berekent aan de werknemer. Hier geldt wel een uitzondering op. Als de ondernemer meer btw zou moeten betalen over de vergoeding die hij berekent aan de werknemer dan de btw die hij moet betalen volgens het forfait, dan mag hij het forfait niet toepassen. De ondernemer is dan btw verschuldigd over de in rekening gebrachte vergoeding aan de werknemer. Tot slot zijn in het Besluit regels opgenomen voor het geval de ondernemer bij aanschaf van de auto geen btw in aftrek heeft kunnen brengen, maar wel btw in aftrek brengt op gebruik en onderhoud van de auto.

Conclusie

Een ondernemer die (ook) btw belaste prestaties verricht, heeft aftrek van btw. Als hij kosten maakt voor personeelsvoorzieningen, heeft hij te maken met de bijzondere regels van het BUA die aan het einde van het jaar kunnen leiden tot een beperking of zelfs uitsluiting van het recht op btw-aftrek. In het bovenstaande is uiteengezet dat vrij veel vormen van personeelsvoorzieningen onder het bereik van het BUA vallen. Ondernemers moeten daarom een gedegen administratie voeren aan de hand waarvan de BUA-verstrekkingen gedurende het jaar kunnen worden bijgehouden en de betreffende berekeningen aan het einde van het jaar kunnen worden gemaakt. Hetzelfde geldt voor de btw-correctie privégebruik auto. Toepassing van het forfait maakt het makkelijker voor de ondernemer om de correctie privégebruik auto aan het einde van het jaar te berekenen.

Auteur: mr. S.I. (Sandhya) Nathoeni, Belastingdienst, op persoonlijke titel